《財政部 國家稅務(wù)總局關(guān)于全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點的通知》（財稅【2016】年第36號）文件規(guī)定，非正常損失的在產(chǎn)品、產(chǎn)成品所耗用的購進貨物（不包括固定資產(chǎn)）、加工修理修配勞務(wù)和交通運輸服務(wù)，不得抵扣進項稅。有不少企業(yè)財務(wù)人員對此向筆者咨詢，下面，我們就詳細闡述如何理解該條款的實質(zhì)含義。
我們首先闡述第一個問題，條款所述“購進貨物“，為什么明確不包括固定資產(chǎn)？
舉例：生產(chǎn)企業(yè)購買設(shè)備，抵扣進項稅100萬，生產(chǎn)的產(chǎn)品因管理不善發(fā)生變質(zhì)，產(chǎn)品成本為10萬，其中包含的原材料，水電等進項稅1萬元，應(yīng)該轉(zhuǎn)出。但是產(chǎn)品中也包含了設(shè)備的進項稅，設(shè)備進項稅隨著損耗逐漸轉(zhuǎn)入產(chǎn)品或服務(wù)中。那么我們因為非正常損失了10萬的產(chǎn)品，就需要把所以相關(guān)的設(shè)備的100萬的進項稅全部轉(zhuǎn)出嗎？這肯定是不可能的，因為該設(shè)備還要再繼續(xù)生產(chǎn)其他產(chǎn)品。有人可能會問，那么可以計算非正常損失的產(chǎn)品負擔的固定資產(chǎn)的進項稅嗎，這個在實務(wù)中不太可能，比如一個設(shè)備生產(chǎn)多種產(chǎn)品，一種產(chǎn)品由多個設(shè)備生產(chǎn)等等復(fù)雜的情況，基本無法計算，所以稅務(wù)上規(guī)定，產(chǎn)成品轉(zhuǎn)出的進項稅不包括固定資產(chǎn)。
第二個問題，為什么不明確規(guī)定不包括不動產(chǎn)和無形資產(chǎn)？
有人可能會疑問，這里的非正常損失的在產(chǎn)品、產(chǎn)成品所耗用的購進貨物，明確規(guī)定不包括固定資產(chǎn)，那么為什么不明確規(guī)定不包括不動產(chǎn)和無形資產(chǎn)？不是一樣的道理嗎？難道在產(chǎn)品產(chǎn)成品發(fā)生非正常損失，其相關(guān)的不動產(chǎn)無形資產(chǎn)的進項稅就需要轉(zhuǎn)出嗎？分析如下：
增值稅暫行條例實施細則規(guī)定，貨物，是指有形動產(chǎn)，包括電力、熱力、氣體在內(nèi)。
財稅【2016年】36號文件規(guī)定，固定資產(chǎn)，是指使用期限超過12個月的機器、機械、運輸工具以及其他與生產(chǎn)經(jīng)營有關(guān)的設(shè)備、工具、器具等有形動產(chǎn)。
因此，增值稅概念中的固定資產(chǎn)，是有形動產(chǎn)，屬于“貨物“的范疇，但在產(chǎn)品產(chǎn)成品發(fā)生非正常損失中，相關(guān)的購進貨物需要轉(zhuǎn)出進項稅，但固定資產(chǎn)不需要，因此特意規(guī)定”不包括固定資產(chǎn)“。
不動產(chǎn)和無形資產(chǎn)不屬于上述“貨物“的范圍，因此不需要特意指出不包括不動產(chǎn)和無形資產(chǎn)，而是其本身內(nèi)涵即沒有這兩者的存在。在條款中，只規(guī)定此種情況下購進貨物、加工修理修配勞務(wù)和交通運輸服務(wù)三者需要轉(zhuǎn)出，所以，不動產(chǎn)和無形資產(chǎn)不需轉(zhuǎn)出進項稅。
最終結(jié)論是，在產(chǎn)品產(chǎn)成品發(fā)生非正常損失，相關(guān)的有形動產(chǎn)固定資產(chǎn)、不動產(chǎn)以及無形資產(chǎn)相關(guān)的進項稅不需要轉(zhuǎn)出。
作者：孫宏偉
來源：中國稅務(wù)報客戶端
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