企業(yè)所得稅的不征稅收入規(guī)定，是企業(yè)所得稅收入類政策中的重要事項(xiàng)?！镀髽I(yè)所得稅法及實(shí)施條例》規(guī)定了收入總額中的不征稅收入包括：一是財(cái)政撥款；二是依法收取并納入財(cái)政管理的行政事業(yè)性收費(fèi)、政府性基金；三是國務(wù)院規(guī)定的其他收入，即由國務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門規(guī)定專項(xiàng)用途并經(jīng)國務(wù)院批準(zhǔn)的財(cái)政性資金。
《財(cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于財(cái)政性資金、行政事業(yè)性收費(fèi)、政府性基金有關(guān)企業(yè)所得稅政策問題的通知》（財(cái)稅〔2008〕151號(hào)）與《財(cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于專項(xiàng)用途財(cái)政性資金企業(yè)所得稅處理問題的通知》（財(cái)稅〔2011〕70號(hào)）等文件將不征稅收入的政策進(jìn)一步細(xì)化。
目前，財(cái)稅〔2011〕70號(hào)文件最具指導(dǎo)性，企業(yè)從縣級(jí)以上各級(jí)人民政府財(cái)政部門及其他部門取得應(yīng)計(jì)入收入總額的財(cái)政性資金，凡同時(shí)符合：一是企業(yè)能夠提供規(guī)定資金專項(xiàng)用途的資金撥付文件；二是財(cái)政部門或其他撥付資金的政府部門對(duì)該資金有專門的資金管理辦法或具體管理要求；三是企業(yè)對(duì)該資金以及以該資金發(fā)生的支出單獨(dú)進(jìn)行核算的條件，可以作為不征稅收入，在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)從收入總額中減除。上述不征稅收入用于支出所形成的費(fèi)用，不得在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除；用于支出所形成的資產(chǎn)，其計(jì)算的折舊、攤銷不得在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。
要點(diǎn)分析
一、注意區(qū)分“不征稅收入”和“免稅收入”的不同性質(zhì)。一是不征稅收入是指專門從事特定目的從政府部門取得的收入，不屬于營利性活動(dòng)帶來的經(jīng)濟(jì)利益，是法律上規(guī)定不予征收的項(xiàng)目。免稅收入是納稅人應(yīng)稅收入的重要組成部分，實(shí)質(zhì)是國家對(duì)納稅人的一種稅收饒讓政策。兩者從根源和性質(zhì)上存在差異；二是不征稅收入對(duì)應(yīng)的支出不得稅前扣除應(yīng)進(jìn)行納稅調(diào)整；免稅收入對(duì)應(yīng)的支出準(zhǔn)予稅前扣除。
二、不征稅收入用于支出形成的費(fèi)用和不得稅前扣除資產(chǎn)的折舊或攤銷額，應(yīng)在納稅申報(bào)表的不同行次分別做納稅調(diào)增處理。一是用于支出形成的費(fèi)用填報(bào)《A105000納稅調(diào)整明細(xì)表》第24行“不征稅收入用于支出所形成的費(fèi)用”中第3列作納稅調(diào)增；二是用于支出形成的資產(chǎn)填報(bào)《A105000納稅調(diào)整明細(xì)表》第31行中第3列做納稅調(diào)增。
三、政府補(bǔ)助是指企業(yè)從政府無償取得貨幣性資產(chǎn)或非貨幣性資產(chǎn)。《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第16號(hào)——政府補(bǔ)助》將政府補(bǔ)助收入劃分為與資產(chǎn)相關(guān)的政府補(bǔ)助和與收益相關(guān)的政府補(bǔ)助。其中與資產(chǎn)相關(guān)的政府補(bǔ)助，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為遞延收益，并在相關(guān)資產(chǎn)使用壽命內(nèi)平均分配，計(jì)入當(dāng)期損益。
稅收政策對(duì)符合“由國務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門規(guī)定專項(xiàng)用途并經(jīng)國務(wù)院批準(zhǔn)”等條件的政府補(bǔ)助收入可以作為不征稅收入進(jìn)行納稅調(diào)減；不符合條件的政府補(bǔ)助收入作為應(yīng)稅收入全額計(jì)征所得稅。需要注意：計(jì)征與資產(chǎn)相關(guān)的政府補(bǔ)助收入的納稅處理，一是在取得收入的年度對(duì)遞延以后年度確認(rèn)收入部分進(jìn)行納稅調(diào)整；二是將遞延收益結(jié)轉(zhuǎn)收入年度作納稅調(diào)減處理。
四、不征稅收入的一些特殊規(guī)定
1.《財(cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于進(jìn)一步鼓勵(lì)軟件產(chǎn)業(yè)和集成電路產(chǎn)業(yè)發(fā)展企業(yè)所得稅政策的通知》（財(cái)稅〔2012〕27號(hào)）明確規(guī)定，符合條件的軟件企業(yè)取得的即征即退增值稅款，由企業(yè)專項(xiàng)用于軟件產(chǎn)品研發(fā)和擴(kuò)大再生產(chǎn)并單獨(dú)核算，可以作為不征稅收入處理。
目前的稅收法規(guī)中規(guī)定了多項(xiàng)增值稅退稅政策包括了軟件企業(yè)退稅、模具，數(shù)控機(jī)床，鑄鍛件退稅、宣傳文化事業(yè)退稅、核電退稅、福利企業(yè)退稅、再生資源退稅、物資回收企業(yè)退稅等多項(xiàng)增值稅退稅情形，而財(cái)稅〔2012〕27號(hào)文件僅明確了軟件企業(yè)即征即退增值稅款屬于不征稅收入。同時(shí)企業(yè)取得的上述多項(xiàng)增值稅退稅也不能按免稅收入處理。
2.《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)所得稅應(yīng)納稅所得額若干問題的公告》（國家稅務(wù)總局公告2014年第29號(hào)）中明確規(guī)定，縣級(jí)以上人民政府及其有關(guān)部門將國有資產(chǎn)無償劃入企業(yè)，凡劃出單位或業(yè)務(wù)監(jiān)管部門指定了專門用途，且企業(yè)已按《財(cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于專項(xiàng)用途財(cái)政性資金企業(yè)所得稅處理問題的通知》（財(cái)稅〔2011〕70號(hào)）規(guī)定進(jìn)行了管理，可以作為不征稅收入處理。
案例分析
A企業(yè)在2015年1月1日取得政府部門撥付購置一臺(tái)環(huán)保設(shè)備的專項(xiàng)撥款1000萬元，設(shè)備預(yù)計(jì)使用年限10年。
一、A企業(yè)的會(huì)計(jì)核算（單位：萬元）
1.2015年度收到專項(xiàng)撥款
借：銀行存款1000
貸：遞延收益1000
2．專項(xiàng)撥款用于購置資產(chǎn)
借：固定資產(chǎn)1000
貸：銀行存款1000
3.2015年～2024年每年結(jié)轉(zhuǎn)遞延收益
借：遞延收益100
貸：營業(yè)外收入100
二、A企業(yè)的納稅申報(bào)處理
1.2015年度的納稅申報(bào)：一次性確認(rèn)政府補(bǔ)助收入1000萬元。
A企業(yè)于2015年1月1日收到政府專項(xiàng)撥款時(shí)，會(huì)計(jì)核算收入100萬元，納稅申報(bào)一次性確認(rèn)收入1000萬元。
一是填報(bào)《A101010一般企業(yè)收入明細(xì)表》第20行營業(yè)外收入其中項(xiàng)的“政府補(bǔ)助利得”100萬元，同時(shí)填報(bào)A100000主表第11行“營業(yè)外收入”100萬元。
二是填報(bào)《A105020未按權(quán)責(zé)發(fā)生制確認(rèn)收入調(diào)整明細(xì)表》第11行“政府補(bǔ)助遞延收入”中“與資產(chǎn)相關(guān)的政府補(bǔ)助”第1列“合同額（交易額）”1000萬元、第2列“賬載金額-本年”100萬元、第4列“稅收金額-本年”1000萬元、第6列“納稅調(diào)整金額”900萬元。
三是同時(shí)填報(bào)《A105000納稅調(diào)整項(xiàng)目明細(xì)表》第3行“未按權(quán)責(zé)發(fā)生制原則確認(rèn)的收入”第1列“賬載金額”100萬元；第2列“稅收金額”1000萬元；第3列“調(diào)增金額”900萬元。
2.2016～2024年度每年調(diào)減已轉(zhuǎn)入營業(yè)外收入的政策性搬遷收入100萬元。
一是填報(bào)《A101010收入明細(xì)表》第20行營業(yè)外收入其中項(xiàng)的“政府補(bǔ)助利得”100萬元，同時(shí)填報(bào)A100000主表第11行“營業(yè)外收入”100萬元。
二是填報(bào)《A105020未按權(quán)責(zé)發(fā)生制確認(rèn)收入調(diào)整明細(xì)表》第11行“政府補(bǔ)助遞延收入”中“與資產(chǎn)相關(guān)的政府補(bǔ)助”第1列“合同額（交易額）”1000萬元、第2列“賬載金額-本年”100萬元、第4列“稅收金額－本年”0萬元、第6列“納稅調(diào)整金額”－100萬元。
三是同時(shí)填報(bào)《A105000納稅調(diào)整項(xiàng)目明細(xì)表》第3行“未按權(quán)責(zé)發(fā)生制原則確認(rèn)的收入”第1列“賬載金額”100萬元；第2列“稅收金額”0萬元；第4列“調(diào)減金額”100萬元。
作者：畢曉穎，北京市東城區(qū)國稅局
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